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18 de Outubro de 2021
2º Grau
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Superior Tribunal de Justiça
há 2 meses
Detalhes da Jurisprudência
Processo
EDcl no REsp 1890357 SC 2020/0209711-4
Publicação
DJ 30/08/2021
Relator
Ministra ASSUSETE MAGALHÃES
Documentos anexos
Decisão MonocráticaSTJ_EDCL-RESP_1890357_3761b.pdf
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Decisão Monocrática

EDcl no RECURSO ESPECIAL Nº 1890357 - SC (2020/0209711-4)

RELATORA : MINISTRA ASSUSETE MAGALHÃES

EMBARGANTE : DBR COMERCIO DE ARTIGOS DO VESTUARIO S.A.

ADVOGADOS : JÚLIO CÉSAR KREPSKY - SC009589 CLAYTON RAFAEL BATISTA - SC014922

EMBARGADO : FAZENDA NACIONAL

DECISÃO

Trata-se de Embargos de Declaração, opostos por DBR COMÉRCIO DE

ARTIGOS DO VESTUÁRIO S/A, em 18/09/2020, por meio dos quais se impugna

decisão, de minha lavra, que negou provimento ao Recurso Especial (fls.

764/776e).

Inconformada, a parte embargante alega a existência de vícios na decisão

embargada, sustentando o seguinte:

"7. Em primeiro lugar, porque a r. decisão não expôs as razões pelas quais deixou de aplicar ao caso o precedente firmado pela 1ª Seção desse C. STJ (AgInt nos EREsp nº 1.671.907/RS), que se alinha ao pedido principal da Embargante, no sentido de afastar os créditos presumidos de ICMS da base de cálculo de IRPJ/CSLL, sem as condições adicionais impostas pelo v. Acórdão recorrido.

8. A fim de confirmar a omissão e, portanto, a importância de que ela seja sanada, registre-se que, embora tenha reconhecido expressamente que esse C. STJ tem entendimento em sentido favorável ao pedido principal da Embargante, a r. decisão negou provimento ao Recurso Especial da empresa e não demonstrou por que tal entendimento não se aplicaria ao presente feito.

9. Em segundo lugar, porque a r. decisão apresenta, data venia, contradição. 10. Os precedentes transcritos pela r. decisão, na verdade, demonstram que a C. 2ª Turma do STJ tem afastado a aplicação das alterações promovidas pela LC 160/17, no que se refere às condições adicionais impostas pelo v. Acórdão recorrido, o que se coaduna com o pedido principal formulado pela contribuinte.

11. Diante disso, ao passo que a r. decisão negou provimento ao Recurso Especial da empresa, os precedentes por ela transcritos, na verdade, serviriam para dar provimento ao recurso, porque afastaram as condições adicionais estabelecidas pelo v. Acórdão recorrido" (fl. 780e).

Por fim, requer "sejam acolhidos estes Embargos de Declaração, para

que esse E. Tribunal sane os vícios acima apontados, manifestando-se, inclusive

para fim de prequestionamento, sobre os fundamentos, pedidos e normas indicados" (fl. 781e).

Decorreu in albis o prazo para impugnação (fl. 802e).

Tendo em vista a relevância dos argumentos esposados pela parte embargante, recebo os Embargos de Declaração como Agravo interno e reconsidero a decisão de fls. 764/776e, passando à análise das razões do Recurso Especial.

Trata-se de Recurso Especial, interposto por DBR COMÉRCIO DE ARTIGOS DO VESTUÁRIO S/A, contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado:

"TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. LUCRO REAL. EXCLUSÃO. SUBVENÇÕES FISCAIS. PRINCÍPIO DA COERÊNCIA. LEI 12.973/14. LC 160/18. CONVÊNIO ICMS 190/17.

1. A legislação tributária não pode ser incongruente a ponto de autorizar que os créditos presumidos de ICMS que implicam perda de receita para os Estados possam incrementar as receitas da União ao serem adicionadas à materialidade de incidência do IRPJ e da CSL.

2. Para que os créditos presumidos de ICMS adquiram a natureza jurídica de subvenções para investimentos e não sejam computados na determinação do lucro real, para fins de apuração do IRPJ/CSL, primeiro é necessário que sejam legitimados na forma prevista na LC 160/17 e no Convênio ICMS 190/17 e depois registrados em reserva de lucros, somente podendo ser utilizados para absorção de prejuízos ou aumento do capital social, consoante prevê o art. 30, I e II, da Lei 12.973/14.

3. Os valores pagos a maior, atualizados pela taxa SELIC, podem ser utilizados na compensação, após o trânsito em julgado, na forma prevista no art. 74 da Lei 9.430/96" (fl. 582e).

Nas razões do Recurso Especial, interposto com base no art. 105, III, a , da Constituição Federal, a parte recorrente aponta violação aos arts. 43, I e II, 44, 106, I, e 110 do CTN, 6º, 12, 19, V, e 38, § 2º, do Decreto-lei 1.598/77, 15 e 20 da Lei 9.249/95, 1º, 2º, 28 e 30 da Lei 9.430/96 (nas redações anteriores e posteriores à Lei 12.973/14), 14, caput e § 1º, da Lei Complementar 101/2000, 1º, § 3º, X, da Lei 10.637/2002, 1º, § 3º, IX, da Lei 10.833/2003, 44, IV, da Lei 4.506/64, 30, I e II, e §§ 4º e 5º, da Lei 12.973/2014, 15, § 3º, e 21, caput e parágrafo único, I, da Lei 11.941/2009, 10 da Lei 11.638/07, 57 da Lei 8.981/95, 195-A da Lei 6.404/76, 1º, I e II, 3º, 9º e 10 da Lei Complementar 160/2017, e 11, 141, 489, II, e § 1º, IV, 490, 492 e 1.022, I e II, do CPC/2015.

Para tanto, sustenta que:

“III – DAS RAZÕES DE REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO A – Condições para a não tributação e restrição indevida do pedido da contribuinte

24. Como registrado acima, o E. TRF negou provimento à Apelação da União Federal e à Remessa Necessária, sendo que a r. sentença já era integralmente favorável à empresa. Mas, mesmo assim, asseverou que a não exigência de IRPJ e CSLL sobre os créditos presumidos de ICMS dependeria de condições adicionais.

25. O seguinte trecho do v. Acórdão demonstra a imposição destas condições adicionais: ‘Para que os créditos presumidos de ICMS adquiram a natureza jurídica de subvenções para investimentos e não sejam computados na determinação do lucro real, para fins de apuração do IRPJ/CSL, primeiro é necessário que sejam legitimados na forma prevista na LC 160/17 e no Convênio ICMS 190/17 e depois registrados em reserva de lucros, somente podendo ser utilizados para absorção de prejuízos ou aumento do capital social, consoante prevê o art. 30, I e II, da Lei 12.973/14’. 26. No entanto, neste ponto específico, o v. Acórdão recorrido merece, data venia, ser revisto, como se passa a demonstrar.

27. Em primeiro lugar, porque o pedido principal da Recorrente está alinhado com o entendimento consolidado desse E. STJ a respeito da matéria debatida. Nesse sentido, cita-se o seguinte precedente da C. 1ª Seção:

(...)

28. Conforme atesta este julgado, apenas por não corresponderem juridicamente a renda/lucro, os créditos presumidos de ICMS não podem ser tributados por IRPJ e CSLL. Ou seja, para a não incidência destes tributos, basta a natureza jurídica dos créditos presumidos (neste caso concreto, o próprio v. Acórdão já reconheceu que tais créditos não representam renda/lucro), não dependendo, portanto, das condições adicionais impostas pelo v. Acórdão recorrido.

29. Apenas por esta razão, é necessário concluir, data venia, pela necessidade de reforma do v. Acórdão quanto a este ponto.

30. Em segundo lugar, porque a legislação aplicável igualmente confirma a impossibilidade de o IRPJ e a CSLL serem exigidos sobre os créditos presumidos de ICMS, por estes não corresponderem a renda/lucro, isto é, pouco importando o cumprimento, ou não, das condições adicionais apontadas pelo v. Acórdão.

31. Neste particular, a Recorrente entende que, ao impor estas condições adicionais, o v. Acórdão acabou violando, data venia, os seguintes preceitos legais:

(...)

Também sob este aspecto, constata-se, data venia, que o v. Acórdão recorrido merece ser revisto, para que seja analisado e acatado o fundamento principal deduzido pela Recorrente desde a inicial, de modo a assegurar-se a inexigibilidade de IRPJ e CSLL sobre os créditos presumidos de ICMS independentemente do cumprimento das condições adicionais impostas pelo v. Acórdão.

B – Julgamento inadequado dos Embargos de Declaração

33. Antes de realmente se adentrar neste ponto, é conveniente mencionar que, no entender da Recorrente, as matérias acima foram efetiva e completamente julgadas pelo v. Acórdão recorrido.

34. Ou seja, as matérias abordadas nos tópicos anteriores foram regularmente apreciadas pelo E. TRF, o que permite que sejam analisadas por esse E. Tribunal, com o julgamento, no mérito, deste Recurso.

35. Contudo, é possível, em tese, que essa E. Corte adote orientação

diversa, vindo a concluir que determinadas questões de fato ou de direito não foram efetivamente julgadas, carecendo, assim, do necessário prequestionamento.

36. Nesta hipótese, todavia, teria havido violação dos arts. 11, 141, 489, II e § 1º, VI, 490, 492 e 1.022, I e II, do CPC, o que exigiria o retorno dos autos ao E. TRF, para que este sanasse os vícios apontados nos Embargos de Declaração. Assim, também sob este aspecto, este Recurso deveria ser julgado procedente.

37. É que, nas contrarrazões à Apelação da União Federal e nos seus Embargos de Declaração, a empresa apresentou pedidos/fundamentos que, se acolhidos, fariam com que o fundamento principal deduzido na inicial fosse analisado e acatado, e não apenas o subsidiário.

38. Ocorre, todavia, que o v. Acórdão recorrido não realizou efetiva e regular análise de pedidos/fundamentos nucleares apresentados pela Recorrente. De fato, julgou a Apelação, mas não se manifestou, salvo melhor juízo, quanto aos pedidos/fundamentos abaixo relacionados.

39. Com o intuito de ver sanadas estas omissões e contradição, a contribuinte ainda opôs Embargos de Declaração contra o v. Acórdão.

Naquela ocasião, requereu que o E. TRF se manifestasse, inclusive para fim de prequestionamento, quanto aos seguintes pedidos/fundamentos:

(...)

40. O E. TRF rejeitou os Embargos de Declaração. Isto significa dizer que o v. Acórdão recorrido, na realidade, não apresentava os vícios apontados pela contribuinte (acima indicados), o que possibilita o julgamento do mérito deste Recurso por esse E. Tribunal.

41. Entretanto, caso esse E. Tribunal entenda de modo diverso, por concluir que não teria ocorrido análise de questões tratadas nos Embargos de Declaração e agora abordadas pela contribuinte (aquelas acima apontadas), teria havido clara afronta aos arts. 11, 141, 489, II e § 1º, VI, 490, 492 e 1.022, I e II, do CPC.

42. Ora, se alguma questão deixou de ser analisada expressamente pelo v. Acórdão (o que se admite apenas para efeito de argumentação), é porque o E. TRF não abordou, por completo, os pedidos/fundamentos deduzidos nas contrarrazões à Apelação e nos Embargos de Declaração da contribuinte.

43. De fato, sob este aspecto, seria viável afirmar que, a despeito dos Embargos de Declaração apresentados pela contribuinte, não foram sanadas as omissões e contradição existentes no v. Acórdão recorrido, não restando efetivamente atendidas as normas acima relacionadas.

44. Afinal, nesta hipótese, o v. Acórdão recorrido conteria fundamentação inadequada (contendo omissões e contradição que acarretariam possível prejuízo à Recorrente, no que se refere inclusive ao prequestionamento e ao correto delineamento fático das matérias tratadas neste Recurso), o que é absolutamente incompatível com os referidos preceitos.

45. Aliás, os referidos preceitos exigem, não apenas que a decisão tenha fundamentação, mas que esta permita à parte compreender os fundamentos do julgamento realizado e o real alcance deste (o que pressupõe a inexistência de omissões ou contradição).

46. Portanto, caso esse E. Tribunal entenda que não houve regular e completo julgamento do mérito pelo E. TRF (o que se considera apenas em atenção ao princípio da eventualidade), seria necessário determinar o retorno dos autos ao E. TRF, para que este sane os vícios apontados nos Embargos de Declaração da contribuinte” (fls. 659/666e).

Requer, ao final:

“(...) seja conhecido e provido o presente Recurso Especial, para que:

(a) reformando-se o v. Acórdão nos pontos atacados, a segurança postulada na inicial seja integralmente concedida também em relação ao fundamento principal da contribuinte, e não apenas ao fundamento subsidiário, para afastar a exigência de IRPJ e CSLL sobre os créditos presumidos de ICMS independentemente das condições adicionais impostas pelo v. Acórdão (‘…

primeiro é necessário que sejam legitimados na forma prevista na LC 160/17 e no Convênio ICMS 190/17 e depois registrados em reserva de lucros, somente podendo ser utilizados para absorção de prejuízos ou aumento do capital social, consoante prevê o art. 30, I e II, da Lei 12.973/14.’); ou, na pior das hipóteses, (b) seja determinado o retorno dos autos ao E. TRF, para que este sane os vícios apontados nos Embargos de Declaração da contribuinte, manifestando-se expressamente a respeito das questões neles indicadas” (fl. 667e).

Contrarrazões apresentadas (fls. 703/705e), foi o Recurso admitido na

origem (fls. 717/718e).

A irresignação merece prosperar.

Na origem, trata-se de Mandado de Segurança impetrado, por DBR

Comércio de Artigos do Vestuário S/A, em face do Delegado da Receita Federal

do Brasil em Blumenau/SC, objetivando, em síntese, que lhe seja assegurado o

direito de excluir o crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ e

CSLL, bem como a compensação dos valores indevidamente recolhidos, sob tal

título.

O Juízo a quo concedeu a segurança (fls. 481/489e). Inconformada, a

Fazenda Nacional interpôs recurso de Apelação. Por sua vez, o Tribunal de

origem conheceu, em parte, do apelo fazendário, e, nessa parte, negou-lhe

provimento e negou provimento à remessa necessária, nos seguintes termos:

"1. Preliminares recursais

1.1. Admissibilidade da apelação

A apelação interposta se apresenta formalmente regular e tempestiva (evento 39).

1.2. Reexame necessário

Tratando-se de sentença concessiva de mandado de segurança, é cabível o reexame necessário.

1.3. Não conhecimento da apelação da União

Não conheço do apelo da União no tópico em que sustenta a inclusão dos benefícios do crédito presumido de ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, porquanto não foi objeto do pedido vestibular.

2. Mérito

2.1 Prescrição

Nos termos do art. 3º da Lei Complementar n. 118/2005 e do quanto decidido pelo STF por ocasião do julgamento do RE 566.621/RS, estão prescritos

eventuais créditos relativos aos pagamentos ocorridos anteriormente ao quinquênio precedente ao ajuizamento da presente ação.

2.2 Materialidade do IRPJ e CSL no lucro real

A Constituição Federal outorga competência para a União instituir imposto sobre a ‘renda e proventos de qualquer natureza’ (art. 153, III), assim como uma contribuição social que incida sobre o ‘lucro’ (art. 195, I, ‘c’).

Não existe conceito constitucional de renda ou de lucro. O conceito de ‘lucro real’ decorre de lei, uma vez que ‘não é um conceito ontológico, como se existisse, nos fatos, uma entidade concreta denominada de ‘lucro real’, conforme mencionado pelo Min. Nelson Jobim no julgamento, pelo STF, do RE 201.465.

A contribuição social sobre o lucro e o imposto sobre a renda da pessoa jurídica possuem a mesma materialidade de incidência, ou seja, o acréscimo positivo patrimonial, representado pela receita bruta auferida.

Por isto, Ricardo Mariz de Oliveira diz que ‘...o fato que gera o imposto de renda é absolutamente o mesmo que gera essa contribuição’. Para o autor, aplicam-se à CSL todos os conceitos fundamentais do IRPJ, razão por que ‘o lucro tributável pela CSL representa, e deve representar sempre, aumento patrimonial da pessoa jurídica contribuinte; por isto, é inafastável da CSL o conceito de 'patrimônio'; tal como ocorre com o fato gerador do imposto de renda, o fato gerador da CSL é o lucro formado pela universalidade de fatores positivos e negativos que afetam o patrimônio no período-base’ (FUNDAMENTOS DO IMPOSTO DE RENDA; p. 967 e 976; Quartier Latin; 2008).

Na tributação pelo lucro real, que é a hipótese dos autos, a apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSL são semelhantes e incidem sobre a receita bruta, consoante definido no art. 12 do DL 1.598/77, observadas as exclusões e adições previstas em lei. Nos termos do art. 6º, ‘caput’, do DL 1.598/77, lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. Aplicam-se à CSL as mesmas normas de apuração e de pagamento do IRPJ, frente ao disposto no art. 57 da Lei 8.981/95.

2.3 Subvenções

Dispõe o art. 44, IV, da Lei 4.506/64, que integram a receita bruta operacional as subvenções correntes, para custeio ou operações, recebidas de pessoas jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais.

O inciso V do art. 19 do DL 1.598/77, incluído pela Lei 12.973/14, considera lucro da exploração o lucro líquido do período-base, ajustado pela exclusão, entre outros, das subvenções para investimento, inclusive mediante isenção e redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e as doações, feitas pelo poder público.

Por sua vez, o §2º do art. 38 do DL 1.598/77, com a redação que lhe foi conferida pela Lei 12.973/14, estabelece que não serão computadas na determinação do lucro real as subvenções para investimento, ‘inclusive mediante isenção ou redução de impostos concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos’, desde que atendidos aos requisitos fixados nas suas alíneas ‘a’ e ‘b’.

O art. 30, ‘caput’, da Lei 12.973/14, reforça que as subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que registrada em reserva de lucro a que se refere o art. 195-A da Lei 6.404/76.

A legislação do imposto de renda, portanto, exclui da base de cálculo do IRPJ e da CSL as subvenções para investimento.

Ricardo Mariz de Oliveira, tratando das subvenções, diz que a legislação reconhece que a subvenção para investimento e a subvenção para custeio são subespécies de subvenções econômicas e que ambas ‘não se conformam à definição genérica de receita e ao acervo doutrinário coletado para definir o que seja receita’, esclarecendo:

(...)

2.4 Créditos presumidos de ICMS

A Impetrante, tributada pelo lucro real, por força da legislação tributária estadual, tem direito a crédito fiscal presumido de ICMS.

No entanto, a RFB tem entendido que os créditos presumidos de ICMS devem ser computados como receita, para fins da apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSL.

A coerência que deve nortear o sistema tributário não permite que a mesma materialidade que resulta da incidência das normas de subsídios ou incentivos fiscais concedidos por um dos entes satélites da federação possa autorizar a incidência de normas de tributação do ente central, sob pena de violação do princípio federativo.

Em outras palavras, a legislação tributária não pode ser incongruente a ponto de autorizar que os créditos presumidos de ICMS que implicam perda de receita para os Estados possam incrementar as receitas da União ao serem adicionadas à materialidade de incidência do IRPJ e da CSL.

As antinomias entre as normas de tributação e as de subvenções devem justamente ser resolvidas pela necessidade de coerência do sistema jurídicotributário.

O professor Paul Kirchhof discorre acerca do conteúdo jurídicoconstitucional do dever de coerência e explica que as decisões do legislador devem ser tomadas de forma coerente e livre de contradições: ‘Esta autonomia das ordens jurídicas parciais, assim como os regramentos de uma lei, deve ser ajustada – umas em relação às outras –, para evitar a ocorrência de contradições e para que seja garantida a coerência entre as leis...O dever de coerência é válido para o conjunto das ordens jurídicas parciais, mas também no interior destas mesmas ordens jurídicas e, até mesmo, para as leis individualmente consideradas’ (Tributação no Estado Constitucional, São Paulo: Quartier Latin).

Norberto Bobbio, ao tratar da coerência do ordenamento jurídico, que constitui um sistema de normas que estão em um relacionamento de compatibilidade entre si, afirma que a situação de normas incompatíveis é uma dificuldade tradicional e que, dentre os vários tipos de incompatibilidades, está a situação em que uma das normas permite e a outra obriga o mesmo comportamento. O próprio autor reconhece que a incompatibilidade entre duas normas é ‘um mal a ser eliminado’ e que, em determinados casos, são insuficientes os critérios tradicionais para solucionar as antinomias, quais sejam, o cronológico, hierárquico e da especialidade. Defende uma regra de coerência e critérios de solução para que em um ordenamento jurídico não existam antinomias (Teoria do Ordenamento Jurídico, Brasília: Editora Universidade de Brasília, 1997, p. 110).

A LC 160/17, a fim de resolver as incoerências, procurou regularizar a remissão, isenções, incentivos e benefícios financeiros de ICMS concedidos pelos Estados/DF de forma contrária ao texto constitucional, uma vez que conferidos sem a existência de prévios convênios exigidos pelo art. 155, §2º, XII, ‘g’, da Constituição Federal.

O art. 1º, I e II, da LC 160/17, outorgou ao convênio celebrado no âmbito do CONFAZ o poder de deliberar sobre todos os incentivos concedidos de forma irregular, assim como reinstituí-los, observados os requisitos formais, as condições e os prazos ali estabelecidos (art. 3º).

O Convênio ICMS 190/17 regulamentou o art. 1º da LC 160/17.

O art. 9º da LC 160/17, disciplinou os efeitos tributários dos benefícios e incentivos fiscais do ICMS no âmbito da incidência dos tributos federais, acrescentando os §§4º e 5º ao art. 30 da Lei 12.973/14:

(...)

Estes dois preceitos, artigos 9º e 10, da LC 160/17 tinham sido vetados pela Presidência da República, mas o veto foi derrubado pelo Congresso Nacional. As razões dos vetos foram as de que ‘os dispositivos violam o disposto no artigo 113 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), incluído pela Emenda Constitucional no 95, de 2016 (‘Novo Regime Fiscal’), por não apresentarem o impacto orçamentário e financeiro decorrente da renúncia fiscal. Ademais, no mérito, causam distorções tributárias, ao equiparar as subvenções meramente para custeio às para investimento, desfigurando seu intento inicial, de elevar o investimento econômico, além de representar significativo impacto na arrecadação tributária federal. Por fim, poderia ocorrer resultado inverso ao pretendido pelo projeto, agravando e estimulando a chamada ‘guerra fiscal’ entre os Estados, ao invés de mitigá-la’.

O legislador, portanto, adaptou a legislação tributária à abalizada doutrina, incluindo nas subvenções para investimentos os incentivos ou benefícios fiscais relativos ao ICMS, proibindo a exigência de outros requisitos ou condições não previstos no próprio art. 30 (§4º - Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo), além de autorizar a sua aplicação aos processos administrativos em curso e judiciais ainda não definitivamente julgados (§5º). Ou seja, conferiulhe caráter interpretativo, nos termos do art. 106, I, do CTN, a fim de permitir a sua aplicação para os créditos presumidos anteriores à LC 160/18.

Por outro lado, presente a necessidade de articulação coerente entre as normas de incentivos e as de tributação, sobretudo diante de ordens tributárias parciais de diferentes entes que compõem a Federação, o cumprimento dos requisitos legais que condicionam a validade dos incentivos ou benefícios de ICMS, incluindo o crédito presumido, é que lhe confere a natureza jurídica de subvenção para investimento.

Assim, para que os créditos presumidos de ICMS adquiram a natureza jurídica de subvenções para investimentos e não sejam computados na determinação do lucro real, para efeito de apuração do IRPJ/CSL, primeiro é necessário que sejam legitimados na forma prevista na LC 160/17 e no Convênio ICMS 190/17 e depois registrados em reserva de lucros, somente podendo ser utilizados para absorção de prejuízos ou aumento do capital social, consoante prevê o art. 30, I e II, da Lei 12.973/14.

2.5 Pagamentos indevidos

Portanto, a sentença deve ser mantida, para que a autoridade se abstenha de exigir a inclusão dos créditos presumidos de ICMS, nos termos supramencionados.

A recorrente também tem o direito de apurar os valores pagos a maior, atualizados pela taxa SELIC, nos termos do art. 39, §4º, da Lei 9.250/95, utilizando os créditos na compensação com tributos vincendos, após o

trânsito em julgado, obedecendo-se ao disposto no art. 74, da Lei 9.430/96. Os honorários advocatícios são incabíveis, uma vez que se trata de mandado de segurança.

A União é condenada a restituir o valor das custas, atualizado pelo IPCA-E. (...)

3. Dispositivo

Ante o exposto, voto por conhecer em parte do apelo da União e, na parte conhecida, negar-lhe provimento, bem como negar provimento à remessa necessária" (fls. 576/581e).

Com efeito, a Primeira Seção deste Egrégio Tribunal, em 08/11/2017, ao

tratar da divergência existente entre as duas Turmas que a compõe, no

julgamento do EREsp 1.517.492/PR, pacificou o entendimento no sentido da

inviabilidade de inclusão de crédito presumido de ICMS concedido a título de

incentivo fiscal, nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.

O julgado restou assim ementado:

“TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ICMS. CRÉDITOS PRESUMIDOS CONCEDIDOS A TÍTULO DE INCENTIVO FISCAL. INCLUSÃO NAS BASES DE CÁLCULO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA JURÍDICA - IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. INVIABILIDADE. PRETENSÃO FUNDADA EM ATOS INFRALEGAIS. INTERFERÊNCIA DA UNIÃO NA POLÍTICA FISCAL ADOTADA POR ESTADO-MEMBRO. OFENSA AO PRINCÍPIO FEDERATIVO E À SEGURANÇA JURÍDICA. BASE DE CÁLCULO. OBSERVÂNCIA DOS ELEMENTOS QUE LHES SÃO PRÓPRIOS. RELEVÂNCIA DE ESTÍMULO FISCAL OUTORGADO POR ENTE DA FEDERAÇÃO. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO FEDERATIVO. ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. INCONSTITUCIONALIDADE ASSENTADA EM REPERCUSSÃO GERAL PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (RE N. 574.706/PR). AXIOLOGIA DA RATIO DECIDENDI APLICÁVEL À ESPÉCIE. CRÉDITOS PRESUMIDOS. PRETENSÃO DE CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA OU LUCRO. IMPOSSIBILIDADE.

I – Controverte-se acerca da possibilidade de inclusão de crédito presumido de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.

II – O dissenso entre os acórdãos paradigma e o embargado repousa no fato de que o primeiro manifesta o entendimento de que o incentivo fiscal, por implicar redução da carga tributária, acarreta, indiretamente, aumento do lucro da empresa, insígnia essa passível de tributação pelo IRPJ e pela CSLL; já o segundo considera que o estímulo outorgado constitui incentivo fiscal, cujos valores auferidos não podem se expor à incidência do IRPJ e da CSLL, em virtude da vedação aos entes federativos de instituir impostos sobre patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros.

III – Ao considerar tal crédito como lucro, o entendimento manifestado pelo acórdão paradigma, da 2ª Turma, sufraga, em última análise, a possibilidade de a União retirar, por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua competência tributária, outorgou.

IV – Tal entendimento leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal

legitimamente outorgado pelo ente federativo, em especial porque fundamentado exclusivamente em atos infralegais, consoante declinado pela própria autoridade coatora nas informações prestadas.

V – O modelo federativo por nós adotado abraça a concepção segundo a qual a distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de organização estatal e por ela é condicionada.

VI – Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico sobre princípio regulador da repartição de competências tributárias e, por isso mesmo, elemento informador primário na solução de conflitos nas relações entre a União e os demais entes federados.

VII – A Constituição da República atribuiu aos Estados-membros e ao Distrito Federal a competência para instituir o ICMS – e, por consequência, outorgar isenções, benefícios e incentivos fiscais, atendidos os pressupostos de lei complementar.

VIII – A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos legais, configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização da autonomia consagrada pelo modelo federativo. Embora represente renúncia a parcela da arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar o atendimento a um plexo de interesses estratégicos para a unidade federativa, associados às prioridades e às necessidades locais coletivas.

IX – A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal estimula competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à cooperação e à igualdade, pedras de toque da Federação . X – O juízo de validade quanto ao exercício da competência tributária há de ser implementado em comunhão com os objetivos da Federação, insculpidos no art. 3º da Constituição da República, dentre os quais se destaca a redução das desigualdades sociais e regionais (inciso III), finalidade da desoneração em tela, ao permitir o barateamento de itens alimentícios de primeira necessidade e dos seus ingredientes, reverenciando o princípio da dignidade da pessoa humana, fundamento maior da República Federativa brasileira (art. 1º, III, C.R.).

XI – Não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o lucro, mas, sim, a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a autonomia da atividade tributante de pessoa política diversa, em desarmonia com valores éticos-constitucionais inerentes à organicidade do princípio federativo, e em atrito com o princípio da subsidiariedade, que reveste e protege a autonomia dos entes federados.

XII – O abalo na credibilidade e na crença no programa estatal proposto pelo Estado-membro acarreta desdobramentos deletérios no campo da segurança jurídica, os quais não podem ser desprezados, porquanto, se o propósito da norma consiste em descomprimir um segmento empresarial de determinada imposição fiscal, é inegável que o ressurgimento do encargo, ainda que sob outro figurino, resultará no repasse dos custos adicionais às mercadorias, tornando inócua, ou quase, a finalidade colimada pelos preceito legais, aumentando o preço final dos produtos que especifica, integrantes da cesta básica nacional.

XIII – A base de cálculo do tributo haverá sempre de guardar pertinência com aquilo que pretende medir, não podendo conter aspectos estranhos, é dizer, absolutamente impertinentes à própria materialidade contida na hipótese de incidência.

XIV – Nos termos do art. 4º da Lei n. 11.945/09, a própria União reconheceu a importância da concessão de incentivo fiscal pelos Estados-membros e Municípios, prestigiando essa iniciativa precisamente com a isenção do IRPJ

e da CSLL sobre as receitas decorrentes de valores em espécie pagos ou creditados por esses entes a título de ICMS e ISSQN, no âmbito de programas de outorga de crédito voltados ao estímulo à solicitação de documento fiscal na aquisição de mercadorias e serviços.

XV – O STF, ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE n. 574.706/PR, assentou a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, sob o entendimento segundo o qual o valor de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte, constituindo mero ingresso de caixa, cujo destino final são os cofres públicos. Axiologia da ratio decidendi que afasta, com ainda mais razão, a pretensão de caracterização, como renda ou lucro, de créditos presumidos outorgados no contexto de incentivo fiscal.

XVI – Embargos de Divergência desprovidos” (STJ, EREsp 1.517.492/PR, Rel. Ministro OG FERNANDES, Rel. p/ acórdão Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe de 01/02/2018).

No mesmo sentido:

“TRIBUTÁRIO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. EXCLUSÃO. ENTENDIMENTO DA PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ.

1. Os créditos presumidos do ICMS não integram a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, porquanto entendimento contrário sufragaria a possibilidade de a União retirar, por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua legítima competência tributária, outorgou. Precedente: EREsp 1.517.492/PR, Rel. p/ Acórdão Min. Regina Helena Costa, Primeira Seção, DJe 1º.2.2018.

2. Agravo Interno não provido” (STJ, AgInt nos EDcl no REsp 1.777.065/SC, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 01/07/2021).

“TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. IMPOSSIBILIDADE. ERESP 1.517.492/PR. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA DA EMPRESA PROVIDOS.

1. A Primeira Seção desta Corte, no julgamento dos EREsp. 1.517.492/PR, decidiu pela não inclusão do crédito presumido de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL ao fundamento de que a incidência de tributo federal sobre o incentivo fiscal de ICMS ofenderia o princípio federativo .

2. Embargos de Divergência da Empresa providos” (STJ, EREsp 1.524.869/RS, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe de 04/10/2019).

Registre-se, outrossim, que a superveniência da Lei Complementar

160/2017 – cujo art. 9º acrescentou os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei 12.973/2014,

qualificando o incentivo fiscal estadual como subvenção para investimento – não

tem o condão de alterar a conclusão, consagrada no julgamento dos EREsp

1.517.492/PR (Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe

de 01/02/2018), no sentido de que a tributação federal do crédito presumido de

ICMS representa violação ao princípio federativo.

Nesse sentido:

“RECURSO INTERPOSTO NA VIGÊNCIA DO CPC/2015. AGRAVO INTERNO EM AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EXCLUSÃO DOS CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA - IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. LUCRO REAL. POSSIBILIDADE. IRRELEVÂNCIA DA CLASSIFICAÇÃO COMO ‘SUBVENÇÃO PARA CUSTEIO’ OU ‘SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO’ FRENTE AOS ERESP. N. 1.517.492/PR. CONSEQUENTE IRRELEVÂNCIA DOS ARTS. 9º E 10 DA LC N. 160/2017 E §§ 4º E 5º DO ART. 30, DA LEI N. 12.973/2014 PARA O DESFECHO DA CAUSA.

1. Consoante a lição contida no Parecer Normativo CST n. 112, de 29 de dezembro de 1978 (D.O.U. de 11 de janeiro de 1979), para efeito do enquadramento de determinado incentivo ou benefício fiscal na condição de ‘subvenção para custeio’, de ‘subvenção para investimento’ ou de ‘recuperações ou devoluções de custos’ (receita bruta operacional, na forma dos incisos III e IV do artigo 44, da Lei nº 4.506/1964) é preciso analisar a sua lei de criação, inexistindo qualquer faculdade do contribuinte a respeito. 2. Se a subvenção é fornecida como auxílio econômico genérico para a empresa em suas despesas como um todo ou em suas despesas genericamente atreladas a seus objetivos sociais, se está diante de ‘subvenção para custeio’ ou ‘subvenção para operação’, respectivamente. Por outro lado, se a subvenção é entregue à empresa de forma atrelada a uma aplicação especifica em bens ou direitos para implantar ou expandir empreendimentos econômicos a serem realizados por aquela empresa e tendo a sua conformidade aos planos de investimento avaliada e fiscalizada pelo Poder Público, se está diante de uma ‘subvenção para investimento’. Em suma: na ‘subvenção para investimento’ há controle por parte do Poder Público da aplicação do incentivo recebido pela empresa nos programas informados e autorizados. Nas demais subvenções, não.

3. Segundo o mesmo Parecer Normativo CST n. 112, de 29 de dezembro de 1978, as ‘recuperações ou devoluções de custos’ (inciso III, do artigo 44, da Lei nº 4.506/1964), quando concedidas por lei, são auxílios econômicos que têm por causa um custo anteriormente suportado pela empresa e explicitamente identificado na própria lei de criação que se objetiva anular ou reduzir, havendo aí um encontro contábil de receita (como recuperação de custo) e despesa correspondente (como custo suportado) a fim de se aproximar da neutralidade econômica, ressarcindo a empresa daquilo que ela sofreu.

4. Todas as subvenções (de custeio ou investimento) e recuperações de custos i4ntegram a Receita Bruta Operacional, na forma do art. 44, III e IV, da Lei n. 4.506/64, sendo que as subvenções para investimento podem ser dedutíveis das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, apurados pelo Lucro Real, desde que cumpram com os requisitos previstos no art. 38, do Decreto-Lei n. 1.598/77 (atual art. 30, da Lei n. 12.973/2014).

5.Considerando que no julgamento dos EREsp. n. 1.517.492/PR (Primeira Seção, Rel. Ministro Og Fernandes, Rel. p/ Acórdão Ministra Regina Helena Costa, DJe 01/02/2018) este Superior Tribunal de Justiça entendeu por excluir o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL ao fundamento de violação do Pacto Federativo (art. 150, VI, ‘a’, da CF/88), tornou-se irrelevante a discussão a respeito do enquadramento

do referido incentivo / benefício fiscal como ‘subvenção para custeio’, ‘subvenção para investimento’ ou ‘recomposição de custos’ para fins de determinar essa exclusão, já que o referido benefício/incentivo fiscal foi excluído do próprio conceito de Receita Bruta Operacional previsto no art. 44, da Lei n. 4.506/64. Assim, também irrelevantes as alterações produzidas pelos arts. 9º e 10, da Lei Complementar n. 160/2017 (provenientes da promulgação de vetos publicada no DOU de 23.11.2017) sobre o art. 30, da Lei n. 12.973/2014, ao adicionar-lhe os §§ 4º e 5º, que tratam de uniformizar ex lege a classificação do crédito presumido de ICMS como ‘subvenção para investimento’ com a possibilidade de dedução das bases de cálculo dos referidos tributos desde que cumpridas determinadas condições.

6. A irrelevância da classificação contábil do crédito presumido de ICMS posteriormente dada ex lege pelos §§ 4º e 5º do art. 30, da Lei n. 12.973/2014 em relação ao precedente deste Superior Tribunal de Justiça julgado nos EREsp 1.517.492/PR já foi analisada por diversas vezes na Primeira Seção, tendo concluído pela ausência de reflexos. Seguem os múltiplos precedentes: AgInt nos EREsp. n. 1.671.907/RS, AgInt nos EREsp. n. 1.462.237/SC, AgInt nos EREsp. n. 1.572.108/SC, AgInt nos EREsp. n. 1.402.204/SC, AgInt nos EREsp. n. 1.528.920/SC, Primeira Seção, Rel. Min. Gurgel de Faria, todos julgados em 27.02.2019; AgInt nos EAREsp. n. 623.967/PR, AgInt nos EDv nos EREsp. n. 1.400.947/RS, AgInt nos EDv nos EREsp. n. 1.577.690/SC, AgInt nos EREsp. n. 1.585.670/RS, AgInt nos EREsp. n. 1.606.998/SC, AgInt nos EDv nos EREsp. n. 1.627.291/SC, AgInt nos EREsp. n. 1.658.096/RS, AgInt nos EDv nos EREsp. n. 1.658.715/RS, Primeira Seção, Rel. Min. Assusete Magalhães, todos julgados em 12.06.2019.

7. Tema já julgado nesta Segunda Turma pelo precedente REsp. n. 1.605.245-RS (Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 25 de junho de 2019).

8. Agravo interno não provido” (STJ, AgInt no AREsp 1.806.083/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 02/08/2021).

"TRIBUTÁRIO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASES DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. INCLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE. PRINCÍPIO FEDERATIVO. VIOLAÇÃO. FATO SUPERVENIENTE. LC 160/2017. EXAME. INVIABILIDADE.

1. A Primeira Seção, no julgamento do EREsp 1.517.492/PR, decidiu pela não inclusão do crédito presumido de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, ao fundamento de que a incidência de tributo federal sobre o incentivo fiscal de ICMS ofenderia o princípio federativo. 2. Não se admite, no âmbito do recurso especial, a invocação de legislação superveniente, pois essa espécie recursal tem causa de pedir vinculada à fundamentação adotada no acórdão recorrido e, por isso, não pode ser ampliada por fatos supervenientes ao julgamento do órgão judicial a quo.

3. O fato superveniente, no que se refere à LC 160/2017, ainda que examinado, não ensejaria o acolhimento da tese fazendária, pois a superveniência de lei que determina a qualificação do incentivo fiscal estadual como subvenção de investimentos não tem o condão de alterar a conclusão de que a tributação federal do crédito presumido de ICMS representa violação do princípio federativo.

4. Tendo a Primeira Seção se apoiado também no pronunciamento do Pleno do Supremo Tribunal Federal, no regime da repercussão geral (não inclusão

do ICMS na base de cálculo na contribuição do PIS e da COFINS), não há obrigatoriedade de observância do art. 97 da CF/1988, pois, ante a similaridade entre as controvérsias julgadas, os fundamentos do precedente obrigatório transcendem o tema específico julgado pelo STF.

5. Agravo interno não provido" (STJ, AgInt nos EREsp 1.462.237/SC, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe de 21/03/2019).

Destarte, não estando o acórdão recorrido em sintonia com o entendimento dominante desta Corte, aplica-se, ao caso, o entendimento consolidado na Súmula 568 desta Corte, in verbis : "O relator, monocraticamente e no Superior Tribunal de Justiça, poderá dar ou negar provimento ao recurso quando houver entendimento dominante acerca do tema".

Ante o exposto, recebo os Embargos de Declaração como Agravo interno e reconsidero a decisão de fls. 764/776e, e, com fundamento no art. 255, § 4º, III, do RISTJ, dou provimento ao Recurso Especial, nos termos da fundamentação.

I.

Brasília, 26 de agosto de 2021.

Ministra ASSUSETE MAGALHÃES

Relatora

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