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9 de Dezembro de 2021
2º Grau
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Superior Tribunal de Justiça
há 3 meses
Detalhes da Jurisprudência
Processo
REsp 1932893 RN 2021/0110781-0
Publicação
DJ 09/09/2021
Relator
Ministro OG FERNANDES
Documentos anexos
Decisão MonocráticaSTJ_RESP_1932893_3a989.pdf
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Decisão Monocrática

RECURSO ESPECIAL Nº 1932893 - RN (2021/0110781-0)

RELATOR : MINISTRO OG FERNANDES

RECORRENTE : MERCATTO - COMERCIO DE ALIMENTOS LTDA

ADVOGADOS : FREDERICO ARAÚJO SEABRA DE MOURA - RN004780 TÁVISSON OLIVEIRA FERNANDES - RN017162

RECORRIDO : FAZENDA NACIONAL

DECISÃO

Vistos, etc.

Trata-se de recurso especial interposto por Mercatto - Comércio de Alimentos Ltda., com base no art. 105, III, alíneas "a" e "c", da Constituição da República, em oposição a acórdão do Tribunal Regional Federal da 5ª Região assim ementado (e-STJ fl. 206):

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. CONTAS DE ENERGIA ELÉTRICA. ILEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM PARA O CONTRIBUINTE DE FATO. RESP N.º 1.299.303/SC. PRECEDENTE SUBMETIDO AO RITO DOS RECURSOS REPETITIVOS. MATÉRIA DISTINTA. NÃO VINCULAÇÃO. MANUTENÇÃO DA SENTENÇA. APELAÇÃO IMPROVIDA.

1. Cinge-se a controvérsia ao inconformismo do particular quanto à sentença que denegou a segurança ao reconhecer sua ilegitimidade ativa, enquanto contribuinte de fato, para pleitear a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS de suas contas de energia elétrica.

2. O juízo demonstrou, com propriedade, que o contribuinte de fato não tem legitimidade para a quo demandar, em nome próprio, a exclusão e consequente repetição de tributos inseridos no cálculo de sua fatura de energia enquanto consumidor final, conforme art. 166, do CTN.

3. "Dessa forma, tem-se que o impetrante é meramente o contribuinte de fato, não guardando nenhuma relação jurídica com os tributos arrecadados nem tampouco com o FISCO" (PROCESSO: 08110827020174058100, AC - Apelação Cível, DESEMBARGADOR FEDERAL LAZARO GUIMARÃES, 4ª Turma, JULGAMENTO: 15/10/2018).

4. Não se desconhece o teor do julgamento do Resp n.º 1.299.303/SC, do Superior Tribunal de Justiça, invocado pela apelante como vinculante em relação à matéria ora debatida. Embora, de fato, submetido ao procedimento dos recursos repetitivos, leitura mais atenta do referido precedente revela que a legitimação excepcional ali reconhecida ao contribuinte de fato está adstrita aos casos em que "se busca afastar, no tocante ao fornecimento de energia elétrica, a

incidência do ICMS sobre a demanda contratada e não utilizada", o que, de certo, não se enquadra ao objeto da presente lide.

5. Apelação improvida.

Os embargos de declaração opostos pela contribuinte foram rejeitados.

Em suas razões, a recorrente aponta violação do arts. 7º, II, e 9º, §§ 2º e 3º, da Lei n. 8.987/1995, além de dissídio jurisprudencial.

Defende, em síntese, que, "em se tratando de tributos repassados por concessionárias de serviço público, tendo em vista a relação jurídica particular que se desenvolve entre estas e o Estado, tem o contribuinte de fato legitimidade para propor a discussão judicial sobre a relação jurídico-tributária e as condições de incidência daquele tributo." (e-STJ fl. 258).

Assevera que o entendimento consagrado no julgamento do REsp 1.299.303/SC, sob o rito dos recursos representativos de controvérsia, ampara sua pretensão.

Contrarrazões recursais apresentadas (e-STJ fls. 281-286).

Admitido o recurso especial na origem (e-STJ fl. 289), subiram os autos a esta Corte.

O Ministério Público Federal opinou pelo desprovimento do recurso (e-STJ fls. 312-317).

É o relatório.

A Primeira Seção, no julgamento do REsp 903.394/AL, sob a sistemática do art. 543-C do CPC/1973, reajustou seu entendimento para concluir que os contribuintes de fato, a despeito suportarem a exação sob a forma de substituição tributária, não detêm legitimidade para ajuizar ações que visem a discutir a exigência fiscal de recolhimento de tributos incidentes sobre o faturamento (Finsocial, Pis e Cofins).

A propósito, esta é a ementa do julgado:

PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. DISTRIBUIDORAS DE BEBIDAS. CONTRIBUINTES DE FATO. ILEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM. SUJEIÇÃO PASSIVA APENAS DOS FABRICANTES (CONTRIBUINTES DE DIREITO). RELEVÂNCIA DA REPERCUSSÃO ECONÔMICA DO TRIBUTO APENAS PARA FINS DE CONDICIONAMENTO DO EXERCÍCIO DO DIREITO SUBJETIVO DO CONTRIBUINTE DE JURE À RESTITUIÇÃO (ARTIGO 166, DO CTN). LITISPENDÊNCIA. PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA. SÚMULAS 282 E 356/STF. REEXAME DE MATÉRIA FÁTICO-PROBATÓRIA. SÚMULA 7/STJ. APLICAÇÃO.

1. O "contribuinte de fato" (in casu, distribuidora de bebida) não detém legitimidade ativa ad causam para pleitear a restituição do indébito relativo ao IPI incidente sobre os descontos incondicionais, recolhido pelo "contribuinte de direito" (fabricante de bebida), por não integrar a relação jurídica tributária pertinente.

2. O Código Tributário Nacional, na seção atinente ao pagamento indevido, preceitua que: "Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes casos:

I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;

II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento;

III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.

Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la.".

3. Consequentemente, é certo que o recolhimento indevido de tributo implica na obrigação do Fisco de devolução do indébito ao contribuinte detentor do direito subjetivo de exigi-lo.

4. Em se tratando dos denominados "tributos indiretos" (aqueles que comportam, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro), a norma tributária (artigo 166, do CTN) impõe que a restituição do indébito somente se faça ao contribuinte que comprovar haver arcado com o referido encargo ou, caso contrário, que tenha sido autorizado expressamente pelo terceiro a quem o ônus foi transferido.

5. A exegese do referido dispositivo indica que: "...o art. 166, do CTN, embora contido no corpo de um típico veículo introdutório de norma tributária, veicula, nesta parte, norma específica de direito privado, que atribui ao terceiro o direito de retomar do contribuinte tributário, apenas nas hipóteses em que a transferência for autorizada normativamente, as parcelas correspondentes ao tributo indevidamente recolhido: Trata-se de norma privada autônoma, que não se confunde com a norma construída da interpretação literal do art. 166, do CTN. É desnecessária qualquer autorização do contribuinte de fato ao de direito, ou deste àquele. Por sua própria conta, poderá o contribuinte de fato postular o indébito, desde que já recuperado pelo contribuinte de direito junto ao Fisco. No entanto, note-se que o contribuinte de fato não poderá acionar diretamente o Estado, por não ter com este nenhuma relação jurídica. Em suma: o direito subjetivo à repetição do indébito pertence exclusivamente ao denominado contribuinte de direito. Porém, uma vez recuperado o indébito por este junto ao Fisco, pode o contribuinte de fato, com base em norma de direito privado, pleitear junto ao contribuinte tributário a restituição daqueles valores. A norma veiculada pelo art. 166 não pode ser aplicada de maneira isolada, há de ser confrontada com todas as regras do sistema, sobretudo com as veiculadas pelos arts. 165, 121 e 123, do CTN. Em nenhuma delas está consignado que o terceiro que arque com o encargo financeiro do tributo possa ser contribuinte. Portanto, só o contribuinte tributário tem direito à repetição do indébito.

Ademais, restou consignado alhures que o fundamento último da norma que estabelece o direito à repetição do indébito está na própria Constituição, mormente no primado da estrita legalidade. Com efeito a norma veiculada pelo art. 166 choca-se com a própria Constituição Federal, colidindo frontalmente com o princípio da estrita legalidade, razão pela qual há de ser considerada como regra não recepcionada pela ordem tributária atual. E, mesmo perante a ordem jurídica anterior, era manifestamente incompatível frente ao Sistema Constitucional Tributário então vigente." (Marcelo Fortes de Cerqueira, in "Curso de Especialização em Direito Tributário - Estudos Analíticos em Homenagem a Paulo de Barros Carvalho", Coordenação de Eurico Marcos Diniz de Santi, Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2007, págs.

390/393)

6. Deveras, o condicionamento do exercício do direito subjetivo do contribuinte que pagou tributo indevido (contribuinte de direito) à comprovação de que não procedera à repercussão econômica do tributo ou à apresentação de autorização do "contribuinte de fato" (pessoa que sofreu a incidência econômica do tributo), à luz do disposto no artigo 166, do CTN, não possui o condão de transformar sujeito alheio à relação jurídica tributária em parte legítima na ação de restituição de indébito.

7. À luz da própria interpretação histórica do artigo 166, do CTN, dessume-se que somente o contribuinte de direito tem legitimidade para integrar o polo ativo da ação judicial que objetiva a restituição do "tributo indireto" indevidamente recolhido (Gilberto Ulhôa Canto, "Repetição de Indébito", in Caderno de Pesquisas Tributárias, n° 8, p. 2-5, São Paulo, Resenha Tributária, 1983; e Marcelo Fortes de Cerqueira, in "Curso de Especialização em Direito Tributário - Estudos Analíticos em Homenagem a Paulo de Barros Carvalho", Coordenação de Eurico Marcos Diniz de Santi, Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2007, págs. 390/393).

8. É que, na hipótese em que a repercussão econômica decorre da natureza da exação, "o terceiro que suporta com o ônus econômico do tributo não participa da relação jurídica tributária, razão suficiente para que se verifique a impossibilidade desse terceiro vir a integrar a relação consubstanciada na prerrogativa da repetição do indébito, não tendo, portanto, legitimidade processual" (Paulo de Barros Carvalho, in "Direito Tributário - Linguagem e Método", 2ª ed., São Paulo, 2008, Ed. Noeses, pág. 583).

9. In casu, cuida-se de mandado de segurança coletivo impetrado por substituto processual das empresas distribuidoras de bebidas, no qual se pretende o reconhecimento do alegado direito líquido e certo de não se submeterem à cobrança de IPI incidente sobre os descontos incondicionais (artigo 14, da Lei 4.502/65, com a redação dada pela Lei 7.798/89), bem como de compensarem os valores indevidamente recolhidos àquele título.

10. Como cediço, em se tratando de industrialização de produtos, a base de cálculo do IPI é o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria do estabelecimento industrial (artigo 47, II, "a", do CTN), ou, na falta daquele valor, o preço corrente da mercadoria ou sua similar no mercado atacadista da praça do remetente (artigo 47, II, "b", do CTN).

11. A Lei 7.798/89, entretanto, alterou o artigo 14, da Lei 4.502/65, que passou a vigorar com a seguinte redação: "Art. 14. Salvo disposição em contrário, constitui valor tributável: (...) II - quanto aos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial.

§ 1º. O valor da operação compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário.

§ 2º. Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente.

(...)"

12. Malgrado as Turmas de Direito Público venham assentando a incompatibilidade entre o disposto no artigo 14, § 2º, da Lei 4.502/65, e o artigo 47, II, "a", do CTN (indevida ampliação do conceito de valor da operação, base de cálculo do IPI, o que gera o direito à restituição

do indébito), o estabelecimento industrial (in casu, o fabricante de bebidas) continua sendo o único sujeito passivo da relação jurídica tributária instaurada com a ocorrência do fato imponível consistente na operação de industrialização de produtos (artigos 46, II, e 51, II, do CTN), sendo certo que a presunção da repercussão econômica do IPI pode ser ilidida por prova em contrário ou, caso constatado o repasse, por autorização expressa do contribuinte de fato (distribuidora de bebidas), à luz do artigo 166, do CTN, o que, todavia, não importa na legitimação processual deste terceiro.

13. Mutatis mutandis, é certo que: "1. Os consumidores de energia elétrica, de serviços de telecomunicação não possuem legitimidade ativa para pleitear a repetição de eventual indébito tributário do ICMS incidente sobre essas operações; 2. A caracterização do chamado contribuinte de fato presta-se unicamente para impor uma condição à repetição de indébito pleiteada pelo contribuinte de direito, que repassa o ônus financeiro do tributo cujo fato gerador tenha realizado (art. 166 do CTN), mas não concede legitimidade ad causam para os consumidores ingressarem em juízo com vistas a discutir determinada relação jurídica da qual não façam parte; 3. Os contribuintes da exação são aqueles que colocam o produto em circulação ou prestam o serviço, concretizando, assim, a hipótese de incidência legalmente prevista; 4. Nos termos da Constituição e da LC 86/97, o consumo não é fato gerador do ICMS; 5. Declarada a ilegitimidade ativa dos consumidores para pleitear a repetição do ICMS." (RMS 24.532/AM, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 26.08.2008, DJe 25.09.2008).

14. Consequentemente, revela-se escorreito o entendimento exarado pelo acórdão regional no sentido de que "as empresas distribuidoras de bebidas, que se apresentam como contribuintes de fato do IPI, não detém legitimidade ativa para postular em juízo o creditamento relativo ao IPI pago pelos fabricantes, haja vista que somente os produtores industriais, como contribuintes de direito do imposto, possuem legitimidade ativa".

15. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.

(REsp 903.394/AL, Rel. Min. Luiz Fux, DJe 26/04/2010).

Em reforço:

AGRAVO REGIMENTAL. RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. COMBUSTÍVEIS. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ART. 4º, DA LEI N. 9.718/98 (REDAÇÃO ORIGINAL ANTERIOR À LEI N. 9.990/2000). AUSÊNCIA DE LEGITIMIDADE DO COMERCIANTE VAREJISTA (CONTRIBUINTE DE FATO - SUBSTITUÍDO) PARA PLEITEAR A REPETIÇÃO DE INDÉBITO PAGO PELA REFINARIA (CONTRIBUINTE DE DIREITO - SUBSTITUTO). TEMA JÁ JULGADO EM SEDE DE RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA NA FORMA DO ART. 543-C, CPC.

1. Segundo o decidido no recurso representativo da controvérsia REsp. n. 903.394/AL, Primeira Seção, Rel. Ministro Luiz Fux, DJe de 26.04.2010, submetido ao rito do artigo 543-C do CPC, em regra o contribuinte de fato não tem legitimidade ativa para manejar a repetição de indébito tributário, ou qualquer outro tipo de ação contra o Poder Público de cunho declaratório, constitutivo, condenatório ou mandamental, objetivando tutela preventiva ou repressiva, que vise a

afastar a incidência ou repetir tributo que entenda indevido.

2. No presente caso, a situação da empresa comerciante varejista de combustível (substituído tributário) é justamente a situação de contribuinte de fato, pois a redação original do art. 4º, da Lei n. 9.718/98 estabelece que as refinarias de petróleo é que figuram na qualidade de contribuinte de direito das exações ao PIS e COFINS (substitutos tributários). Sem legitimidade ativa a empresa comerciante varejista.

3. Superada a jurisprudência que reconhecia a legitimidade das empresas comerciantes varejistas de combustíveis desde que demonstrado que não repassaram o ônus financeiro do tributo aos consumidores finais ou que estejam autorizadas pelos consumidores a restituir o indébito (aplicação do art. 166, do CTN).

4. Agravo regimental não provido.

(AgRg no AgRg no REsp 1.228.837/PE, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 17/9/2013).

TRIBUTÁRIO. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. FRETE DE UNIFORMIZAÇÃO DE PREÇOS - FUP. PARCELA DE PREÇO ESPECÍFICA - PPE. DISTRIBUIDORA DE PETRÓLEO E DERIVADOS. ILEGITIMIDADE ATIVA. MATÉRIA JÁ APRECIADA PELA CORTE SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC.

1. A partir do julgamento do REsp 903.394/AL, Rel. Min. Luiz Fux, apreciado sob a sistemática do art. 543-C do CPC, a Primeira Seção concluiu que a legitimidade ativa para pleitear a restituição dos tributos indiretos é do contribuinte de direito, isto é, aquele que se relaciona direta e pessoalmente com o fato gerador tributário.

2. A Parcela de Frete de Uniformização de Preços - FUP, substituída pela Parcela de Preço Específica - PPE, era exação fiscal exigida da refinaria, correspondendo à diferença entre o preço de faturamento (quantia cobrada aos distribuidores) e o preço de realização (custos do refino). Nesse contexto, embora o ônus financeiro do tributo recaísse sobre as distribuidoras, o contribuinte de direito era a refinaria, o que implica reconhecer que aquelas não possuem legitimidade para figurar no polo ativo da ação de repetição do indébito. Precedentes.

3. Recurso especial não provido.

(REsp 1.017.728/PE, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJe 1º/7/2011).

Sendo assim, cumpre reconhecer que a sociedade empresária, na qualidade de consumidora, é parte ilegítima para pleitear a restituição dos valores do ICMS destacados nas contas de energia elétrica, que compuseram a base de cálculo do PIS e COFINS.

Vale acrescentar que o recurso especial não enseja conhecimento no que diz respeito ao dissídio jurisprudencial proposto, pois, como salientou o acórdão recorrido, o REsp n. 1.299.303/SC, apresentado como paradigma, trata da legitimação excepcional do contribuinte de fato para os casos em que "se busca afastar, no tocante ao fornecimento de energia elétrica, a incidência do ICMS sobre a demanda contratada e não utilizada", o que não se enquadra ao objeto da presente lide.

Ante o exposto, com fulcro no art. 932, IV, do CPC/2015, c/c o art. 255, § 4º, II, do RISTJ e a Súmula 568/STJ, nego provimento ao recurso especial.

Publique-se. Intimem-se.

Brasília, 03 de setembro de 2021.

Ministro OG FERNANDES

Relator

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