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19 de Setembro de 2021
2º Grau
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Superior Tribunal de Justiça STJ - RECURSO ESPECIAL : REsp 5014729-17.2017.4.04.7205 SC 2019/0064553-6

Superior Tribunal de Justiça
ano passado
Detalhes da Jurisprudência
Publicação
DJ 12/06/2020
Relator
Ministro SÉRGIO KUKINA
Documentos anexos
Decisão MonocráticaSTJ_RESP_1801996_de1b1.pdf
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Decisão

RECURSO ESPECIAL Nº 1.801.996 - SC (2019/0064553-6) RELATOR : MINISTRO SÉRGIO KUKINA RECORRENTE : K2 COMERCIO E INDUSTRIA LTDA ADVOGADOS : SÉRGIO FERNANDO HESS DE SOUZA - SC004586 DANTE AGUIAR AREND - SC014826 ADVOGADOS : KÁTIA WATERKEMPER MACHADO - SC020082 PEDRO HENRIQUE LUCHTENBERG - SC022790 RECORRIDO : FAZENDA NACIONAL DECISÃO Trata-se de recurso especial manejado por K2 Comércio e Indústria Ltda., com base no art. 105, III, a, da CF, contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado (fl. 414): MANDADO DE SEGURANÇA. IMPOSTO DE RENDA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. SISTEMÁTICA DE APURAÇÃO DO INCENTIVO FISCAL. LEI Nº 6.321/76. BENEFÍCIO FISCAL LIMITADO À ALÍQUOTA DO IMPOSTO. VEDAÇÃO RELATIVA AO ADICIONAL. PREJUÍZO FISCAL. APROVEITAMENTO. LIMITAÇÕES DA IN 267/02. FALTA DE INTERESSE. 1. Não há interesse de agir quanto ao pedido relacionado à IN 267/02, diante da Solução de Consulta Cosit 35/2013. 2. Não há ilegalidade na previsão, feita pelos decretos que regulamentam a matéria, de que os valores relativos ao Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT, sejam deduzidos diretamente do imposto de renda devido, pois apenas conferiram precisão tributária ao comando do art. 1º da Lei nº. 6.321, de 1976, havendo posterior confirmação pelas Leis nºs. 8.849/94, 9.249/95 e 9.532/97. Precedentes deste Regional. 3. Não se mostra devida a incidência da parcela adicional do IRPJ na base de cálculo da apuração do limite das deduções com o PAT, por expressa vedação pelo artigo , § 4º, da Lei nº 9.249, de 1995 e pelos artigos e 6º- caput da Lei nº 9.532, de 1997. A parte recorrente aponta violação aos arts. 1º da Lei N.º 6.321/76 e 97 e 99 do CTN. Sustenta, em resumo, que "é imperioso o reconhecimento da ilegalidade da IN nº 267/2002, que limitou o montante das despesas realizadas no âmbito do PAT a serem deduzidas do lucro tributável. [...] Assim, reconhecida a ilegalidade dos decretos e da sistemática de apuração estabelecida pelos mesmos, impõe-se o reconhecimento da aplicação da sistemática de dedução prevista na lei, que impõe o reconhecimento da dedutibilidade do dobro das despesas havidas com o PAT sobre o lucro tributável até o limite de 4%. [...] Assim, é lógico que não pode prevalecer o entendimento da Requerida, devendo ser reconhecido que a dedução ocorre sobre o lucro da empresa e não sobre o imposto devido. Esse também é o entendimento do STJ: [...]" (fls. 432/435). Contrarrazões às fls. 447/450. O Ministério Público Federal manifestou-se pelo provimento do recurso (fls. 471/473) É O RELATÓRIO. SEGUE A FUNDAMENTAÇÃO. A irresignação merece prosperar. No mérito, tem-se que a Corte regional, ao analisar a questão referente ao momento da aplicação do adicional do imposto de renda decorrente dos benefícios previstos na Lei n.º 6.297/75 e da Lei n.º 6.321/76, consignou o seguinte (fls. 405/411): O Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT foi originalmente criado pela Lei n.º 6.321, de 14 de abril de 1976, a qual assim estatuiu: [...] Como se vê, a norma instituidora do PAT autorizou que pessoas jurídicas deduzissem de seu lucro tributável o dobro das despesas tidas com programas relacionados à alimentação de trabalhadores. Restou limitada tal dedução, por outro lado, a 5% sobre o valor do lucro tributável apurado pela empresa, se considerado o programa isoladamente, ou 10% do mesmo montante se consideradas as deduções decorrentes do PAT somadas às deduções relacionadas à Lei n.º 6.297/75, que estimulava a realização de cursos de formação profissional por empresas. Finalmente, ficou estabelecido que a operacionalização do PAT caberia a regulamento específico a ser editado pelo Poder Executivo. Objetivando regulamentar o funcionamento do PAT, foi editado o Decreto n.º 78.676, de 8 de novembro de 1976, que passou a estabelecer a seguinte sistemática de dedução de despesas com o PAT: [...] Evidencia-se, portanto, que ao regulamentar a Lei n.º 6.321/76 o Decreto n.º 78.676/76 estabeleceu que a dedução de despesas decorrentes do PAT ocorreria em duas etapas, a saber: (a) num primeiro momento deveria ocorrer a inclusão das despesas do PAT no lançamento contábil da empresa, como custo operacional, reduzindo o lucro tributável e com isso gerando um primeiro benefício (diminuição da base de cálculo do imposto de renda) - previsão do § 1º; e (b) em seguida, deveria ser apurado o montante a ser deduzido diretamente do imposto a ser pago, a partir da aplicação da alíquota do imposto de renda da pessoa jurídica sobre o valor das despesas com o PAT - previsão do caput - sempre observando-se a limitação trazida pela norma instituidora, a saber: 5% sobre o total do lucro tributável - previsão do § 2º. Posteriormente, o Decreto n.º 78.676/76 acabou sendo revogado pelo Decreto n.º 5, de 14 de janeiro de 1991. Todavia, a nova regulamentação, em sua redação original, em nada modificou a sistemática anteriormente estabelecida, senão vejamos: [...] Ocorre que, em 21/11/1991, foi editado o Decreto n.º 349/91, o qual, entre outras alterações, deu nova redação ao § 2º do art. 1º do Decreto n.º 5/1991, nos seguintes termos (grifei): [...] Como se vê, a alteração ora em comento passou a estabelecer que a dedução do imposto de renda em razão de despesas com o PAT passaria a ficar limitada a 5% sobre o total do imposto devido em cada exercício, e não mais em 5% sobre o total do lucro tributável da empresa. Ora, considerando que a própria norma instituidora do PAT (Lei nº. 6.321/76) expressamente previa em seu artigo 1º, § 2º, que a limitação da dedução a ser apurada pela empresa corresponderia a 5% sobre o total do lucro tributável, evidencia-se que o Decreto n.º 349/91 extrapolou o limite regulamentar ao dispor de forma mais restritiva, impondo a apuração da limitação sobre o imposto devido. Entendo, de toda sorte, que apenas com a edição do Decreto n.º 349/91 é que há falar em limitação indevida pela regulamentação infralegal, não se cogitando de qualquer ilegalidade nas disposições constantes dos Decretos n.ºs 78.676/76 e 5/1991. Poder-se-ia aqui questionar se o estabelecimento de sistemática de apuração dos valores a serem deduzidos pelas empresas em duas etapas, consoante referido alhures, não acabaria por também extrapolar os limites regulamentares. Forçoso reconhecer, contudo, que os Decretos em questão não criaram situação mais restritiva para os contribuintes em relação àquela originalmente prevista na Lei n. º 6.321/76. Neste ponto, valho-me da fundamentação lançada pelo Desembargador Federal Otávio Roberto Pamplona nos autos da Apelação Cível nº. 5004733-42.2015.4.04.7115/RS, que lançando mão de simulação matemática demonstrou com clareza ímpar a inexistência de qualquer prejuízo na adoção da sistemática prevista no Decreto n.º 78.676/76 e posteriormente mantida pelo Decreto n.º 5/1991, em sua redação original, senão vejamos: [...] Posteriormente, foi editada a Lei n.º 9.249, de 26 de dezembro de 1995, que promoveu alterações na legislação do imposto de renda e, em seu artigo 13, assim previa: [...] É dizer, se alguma dúvida ainda havia a respeito da legalidade de inclusão das despesas com o PAT na contabilidade das empresas, excluindo-se tais valores da apuração do lucro tributável, conforme previsto pelos Decretos n.ºs 78.676/76 e 5/1991, restou finalmente amparada por lei em sentido estrito tal possibilidade. Quanto à limitação da dedução das despesas com o PAT, cumpre referir a edição de duas normas. Primeiramente, foi editada e Lei n.º 8.849, de 28 de janeiro de 1994, a qual assim previa em seu art. : [...] Trata-se, à toda evidência, da alteração de um dos critérios limitadores originalmente previstos pelo Decreto n.º 78.676/76. Recordando, tal regulamento - no que foi mantido pelo Decreto n.º 5/1991 - previa a existência de dois limitadores para as deduções de despesas com o PAT, a saber: (a) 5% do valor do lucro tributável, se considerada apenas a dedução referente ao PAT; e (b) 10% do valor do lucro tributável, se considerada a dedução do PAT somada a deduções referentes a programas de formação profissional oferecidos pela empresa. A edição da Lei n.º 8.849/94 traz duas grandes mudanças no que diz respeito à incidência de limitações às deduções decorrentes do PAT, quais sejam: (a) o limite para dedução de despesas do PAT, somadas a outros programas de desenvolvimento de capacitação de trabalhadores é reduzido de 10% para 8%; e (b) este percentual deixa de incidir sobre o montante do lucro tributável, como originalmente previsto tanto pela Lei n.º 6.321/76, quanto pelos Decretos n.ºs 78/676/76 e 5/1991, e passa a levar em consideração o imposto de renda devido pela empresa, não mais se cogitando de ilegalidade quanto ao ponto, uma vez que a modificação operou-se por meio da edição de Lei Ordinária. Saliento, de qualquer sorte, que a meu sentir a inovação legislativa trazida pela Lei n.º 8.849/94 não possui o condão de alterar a limitação na dedução de despesas tidas exclusivamente com o PAT, permanecendo ainda vigentes as disposições da Lei n.º 6.321/76 e do Decreto n.º 5/1991 no sentido de que, com relação às despesas tidas diretamente com o PAT, o limite para dedução de imposto de renda pela empresa corresponderia a 5% sobre o total do lucro tributável. Posteriormente, foi editada a Lei n.º 9.532, de 10 de dezembro de 1997, a qual assim previa em seu art. 5º: [...] Veja-se, portanto, que após a edição da Lei n.º 9.532/97 restou efetivamente estabelecido, por meio de Lei Ordinária, novo limitador específico para a dedução de despesas tidas com o PAT, consideradas isoladamente, qual seja, 4% sobre o valor do imposto devido. Além disso, restou expressamente consignado no supramencionado art. 5º da Lei n.º 9.532/97 que na apuração de tal limitador deveria ser observado o disposto no § 4º do art. 3º da Lei n.º 9.249/95, dispositivo que passo a transcrever (grifei): [...] Extrai-se, portanto, do cotejo do art. da Lei n.º 9.532/97 com o art. , § 4º, da Lei n.º 9.249/95, que na apuração do limite da dedução do PAT, a saber, 4% sobre o montante do imposto devido, não deve ser considerada a parcela adicional do imposto de renda da pessoa jurídica, na medida em que em relação a tal valor a lei não admite qualquer espécie de dedução. Cabe referir, por fim, que o Decreto n.º 3.000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda), atualmente vigente, manteve a mesma sistemática dos Decretos que o precederam, porém desta vez com fundamento de validade das Leis n.ºs 8.894/94, 9.249/95 e 9.532/97, in verbis: [...] Em síntese, tem-se que após toda a evolução legislativa relacionada ao tema, assim se operam as deduções relacionadas ao PAT: (a) primeiramente apura-se o valor das despesas realizadas pela empresa com programas de alimentação do trabalhador ao longo do período de apuração do imposto de renda devido e computa-se tal valor, integralmente, no balanço contábil da empresa, o qual ingressa na condição de custo operacional e, com isso, reduz o montante do lucro tributável, por força do disposto na Lei nº. 9.249/95; (b) na sequência, apura-se o valor da dedução propriamente dita, aplicando a alíquota do imposto de renda devido pela pessoa jurídica sobre as despesas realizadas com o PAT e, então, deduzindo tal valor do imposto efetivamente devido pela empresa, consoante previsto no artigo , caput, do Decreto nº. 5/1991; (c) deve-se, ainda, observar a incidência dos limites aplicáveis às deduções decorrentes de despesas com o PAT, quais sejam (i) 4% sobre o montante do imposto de renda devido, se considerados os gastos com o PAT isoladamente (Lei nº. 9.532/97); e (ii) 8% sobre o total do imposto de renda devido, se consideradas as despesas tidas com o PAT somadas a custos com outros programas de desenvolvimento técnico e industrial aos quais a empresa tenha aderido (Lei nº. 9.249/95). Cumpre observar, em qualquer caso, a exclusão da base de cálculo dos limitadores da parcela adicional do imposto de renda prevista no § 1º do artigo 3º da Lei nº. 9.249/95, por força de expressa vedação legal constante do § 4º do mesmo dispositivo legal. Não há, portanto, ilegalidade na sistemática de apuração da dedução do PAT introduzida pelo Decreto n.º 78.676/76 e, posteriormente, reproduzida pelo Decreto n.º 5/1991 - em sua redação original - e, mais recentemente, pelo Decreto n.º 3.000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda), ponto no qual merece reforma a sentença monocrática. Na mesma linha, não se mostra devida a incidência da parcela adicional do IRPJ na base de cálculo da apuração do limite das deduções com o PAT, ponto no qual entendo pela manutenção do decisum de primeira instância. Reafirmo, portanto, o entendimento que adotei por ocasião do julgamento da Apelação Cível n.º 5010847-75.2016.4.04.7110/RS. Na mesma linha de entendimento, aliás, passo a colacionar precedentes deste Regional: [...] Quanto ao ponto, merece provimento, portanto, a apelação da União, bem como a remessa necessária, denegando-se a segurança. Com efeito, está evidenciado que a decisão alvejada está em dissonância com a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça, segundo a qual "os benefícios instituídos pelas Leis 6.297/1975 e 6.321/1976 aplicam-se ao adicional do imposto de renda, de forma que, primeiramente, proceder-se à dedução sobre o lucro da empresa, resultando no lucro real, sobre o qual deverá ser calculado o adicional do imposto de renda" (AgInt no REsp 1747097/RS, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, Primeira Turma, DJe 25/09/2019) . Em reforço, o seguinte julgado da Segunda Turma do STJ: RECURSO INTERPOSTO NA VIGÊNCIA DO CPC/2015. AGRAVO INTERNO EM AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. ART. , DA LEI N. 6.321/76. FORMA DE CÁLCULO. DEDUÇÃO SOBRE O LUCRO TRIBUTÁVEL DA EMPRESA E NÃO SOBRE O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO, O QUE REFLETE NO CÁLCULO DO ADICIONAL DO IMPOSTO DE RENDA, AFASTANDO A VEDAÇÃO CONSTANTE DO ART. , § 4º, DA LEI N. 9.249/95. 1. A agravante alega que os precedentes citados na decisão atacada não analisaram a legislação superveniente, impeditiva da forma de cálculo do benefício deferida, qual seja a Lei n. 9.249/95 (arts. 3º, § 4º, e 13) e Lei n. 9.430/96 (art. 16, § 4º) e Lei n. 9.532/97 (arts. 5º e 6) a qual foi afrontada pelo acórdão recorrido. 2. Ocorre que a jurisprudência deste STJ, analisando todos os dispositivos legais pertinentes, está firmada no sentido de que os benefícios instituídos pelas Leis 6.297/75 e 6.321/76 aplicam-se ao adicional do imposto de renda, devendo, primeiramente, proceder-se à dedução sobre o lucro da empresa, resultando no lucro real, sobre o qual deverá ser calculado o adicional. Precedentes: EDcl no AgRg no REsp 940735 / SP, Primeira Turma, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 20.05.2010; REsp 526303 / SP, Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, julgado em 27.09.2005; AgRg no REsp 115295 / DF, Segunda Turma, Rel. Min. Franciulli Netto, julgado em 02.09.2004. 3. O caso é que a FAZENDA NACIONAL não compreende, ou insiste em não querer compreender, que a ordem de deduções antecede a aplicação do art. , § 4º, da Lei n. 9.249/95. Dito de outra forma, a integralidade do adicional a ser preservada pelo mencionado dispositivo de lei já é formada com as deduções antecedentes sobre o lucro tributável. 4. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp 1359814/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, Segunda Turma, DJe 19/02/2019). ANTE O EXPOSTO, dou provimento ao recurso especial para restabelecer a sentença de fls. 332/340. Brasília, 09 de junho de 2020. MINISTRO SÉRGIO KUKINA Relator
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